Reforma en materia de deducción por asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías, ¿resulta constitucionalmente razonable?
En el presente análisis abordaremos el estudio que realizó la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) respecto de si el artículo 27, fracción X de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), resulta o no constitucionalmente razonable, de conformidad con lo previsto en el numeral 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), así como si desconoce o no el derecho al mínimo vital.
INTRODUCCIÓN
Para entrar en materia, vale mencionar que el citado precepto estipula los requisitos para que sea procedente la deducción por asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías, estableciendo como requisitos que se compruebe ante la autoridad fiscal que quien proporciona los conocimientos cuente con:
- Elementos técnicos propios,
- Que se presta en forma directa y no a través de tercero, con ciertas excepciones, y,
- Que no consista en la simple posibilidad de obtenerlos, sino en servicios que efectivamente se lleven a cabo.
ANTECEDENTES
Para una mejor comprensión del tema, a continuación se mencionan los antecedentes -en la parte de interés- que le dan origen:
Amparo indirecto
Con motivo de la entrada en vigor del decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 12 de noviembre de 2021, por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones, entre otras, el artículo 27, fracción X de la LISR, una persona moral promovió amparo indirecto en su contra, argumentando que se violaban varios derechos constitucionales, incluyendo el derecho al mínimo vital.
Argumentos de la impetrante
La impetrante adujó que la normativa impugnada impone cargas adicionales a los contribuyentes, forzándolos a verificar activos y conocimientos técnicos de sus proveedores, es decir, obliga a indagar en la vida privada y propiedades, así como en la contabilidad de estos.
También manifestó que esos nuevos requisitos y cargas no se encuentran justificados y resultan mucho más gravosos para el contribuyente, ya que afectan la posibilidad de efectuar el derecho a la deducción, basándose en elementos que no guardan ninguna relación con el contribuyente, lo que representa una medida desproporcional.
Seguido el trámite, el juez de Distrito que conoció del asunto dictó sentencia en la que resolvió sobreseer en el juicio, argumentando que las disposiciones reclamadas no se individualizan en la esfera jurídica de la parte quejosa con motivo de su sola vigencia, pues para que ello aconteciera era necesario que se presentaran los supuestos previstos en las mismas
Recurso de revisión
Inconforme con la sentencia anterior, la quejosa interpuso recurso de revisión.
El tribunal colegiado resolvió el recurso modificando la sentencia, sobreseyendo en parte y negando el amparo respecto a varios artículos de la LISR, pero se declaró incompetente para resolver sobre la constitucionalidad del numeral 27, fracción X, remitiendo los autos a la SCJN.
CRITERIO
Del asunto conoció la Segunda Sala de la SCJN emitiendo la jurisprudencia que lleva por rubro:
FRAUDE, ELUSIÓN, EVASIÓN O CONDUCTAS ILÍCITAS EN MATERIA FISCAL. SU PREVENCIÓN Y COMBATE SON UNA FINALIDAD CONSTITUCIONALMENTE VÁLIDA (ARTÍCULO 27, FRACCIÓN X, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA), con número de localización 2a./J. 81/2024 (11a.), publicada en el Semanario Judicial de la Federación el 20 de septiembre de 2024.
Al entrar al estudio del tema, la SCJN determinó que el artículo 27, fracción X de la LISR tiene como finalidad constitucionalmente válida la prevención del fraude, la evasión, la elusión o las conductas ilícitas en materia fiscal, en atención de lo siguiente:
- Finalidad de la medida legislativa: Refirió que la reforma tiene como fin inmediato combatir conductas ilícitas en materia fiscal, fundamentándose en el artículo 31, fracción IV de la Constitución, que establece la obligación de contribuir al gasto público.
Mientras que su finalidad mediata es asegurar que los contribuyentes ejerzan su derecho a la deducción para denotar su real capacidad contributiva para cumplir con su obligación fundamental de concurrir al gasto público.
- Obligación del Estado: La Segunda Sala sostuvo que es un hecho notorio y evidente que las autoridades legislativas y ejecutivas del Estado mexicano se encuentran obligadas a combatir la elusión, la evasión y el fraude fiscal, ya que estas prácticas afectan la equidad en el cumplimiento de las obligaciones fiscales, enfatizando que quienes evaden impuestos trasladan la carga a otros contribuyentes más cívicos, lo que va en contra de la solidaridad social, económica y política.
- ¿Invasión en la vida privada del proveedor? También refirió que el artículo impugnado no impone nuevas cargas, sino que establece condiciones para que los contribuyentes puedan deducir ciertos gastos, en aras de evitar conductas tendentes a disminuir o menoscabar el efectivo cumplimiento de la obligación de contribuir.
Aclarando que no se exige a los contribuyentes a indagar e investigar en la vida privada, propiedades y contabilidad de sus proveedores, sino que simple y sencillamente establece los requisitos o condiciones que deben cumplir los contribuyentes para poder hacer deducibles determinados servicios.
- Subcontratación: De igual manera, el máximo tribunal señaló que la exigencia en el cumplimiento de los citados requisitos responde a la necesidad de alinear la regulación de la deducción de impuestos con las modificaciones a la Ley Federal del Trabajo (LFT) en materia de subcontratación, evitando esquemas de simulación que permitan la evasión fiscal, al imponer al contribuyente que acredite que el prestador de los servicios cuenta con los conocimientos y lo hace en forma directa y no a través de terceros.
- Proporcionalidad y razonabilidad: Asimismo, consideró que la medida es idónea y adecuada para prevenir conductas ilícitas, cumpliendo con el principio de proporcionalidad tributaria, dado que, la discrepancia entre la regulación normativa de la subcontratación laboral con la prevista en el caso de la deducción en comento, generó que determinados contribuyentes la utilizaran para no contribuir conforme a su verdadera capacidad contributiva, lo que creaba no solo que otros contribuyeran más allá de dicha capacidad, produciendo, además, un trato discriminatorio.
También argumentó que la medida impositiva analizada cumple con la proporcionalidad en sentido estricto exigida por el examen de razonabilidad, porque existe una correspondencia proporcional mínima entre el medio elegido (requisitos para obtener la deducción) y el fin buscado (cumplir con el principio de proporcionalidad tributaria, así como prevenir y combatir la elusión, evasión, fraude y conductas ilícitas en materia fiscal).
- Derecho al mínimo vital: La SCJN razonó que el derecho al mínimo vital protege la capacidad económica de los individuos -mas no contributiva, en tanto no resulta idónea para tal fin-, asegurando que no se les impongan tributos que afecten su subsistencia. Esto implica que el legislador debe respetar un umbral de tributación que garantice recursos para necesidades básicas.
Bajo esa tesitura, la superioridad sostuvo que el precepto y porción normativa impugnada no transgreden el derecho al mínimo vital porque justamente a través de la deducción de que se trata, se permite advertir de mejor manera la capacidad contributiva -no económica- de los contribuyentes, además de que los requisitos para realizar tal deducción le permiten a la autoridad fiscal combatir conductas de elusión, evasión, fraude o prácticas ilícitas en materia tributaria.
CONCLUSIÓN
La Segunda Sala de la SCJN concluyó que el numeral tildado de inconstitucional no genera ninguna afectación de manera directa a las empresas, ni tampoco conlleva repercusiones económicas para su subsistencia.
Que además la medida impositiva es idónea, apta y adecuada para cumplir con la finalidad constitucionalmente válida antes mencionada, pues a través de esta, permite a la autoridad advertir la capacidad contributiva personalizada o subjetivizada por los contribuyentes que pretendan realizar la deducción de mérito y, por otra, prevenir conductas de elusión, evasión, fraude o conductas ilícitas en materia fiscal.
