Análisis Jurisprudencial

Integración del aguinaldo a la base gravable del ISN

En el presente texto analizaremos si un contribuyente del impuesto sobre nóminas (ISN) al registrar contablemente provisiones mensuales identificadas como aguinaldo durante el ejercicio fiscal, está obligado a pagar el ISN respecto de esas provisiones.

INTRODUCCIÓN

A un contribuyente se le determinó un crédito fiscal por supuestas diferencias en el pago del ISN, debido a que la autoridad al ejercer sus facultades de comprobación detectó que en los registros contables de enero a noviembre del ejercicio fiscal revisado, este realizó provisiones mensuales identificadas como aguinaldo, por lo que consideró que también debieron integrarse a la base gravable del ISN.

De lo anterior dilucidaremos si las cantidades que la empresa provisionó mes con mes por concepto de aguinaldo, de enero a noviembre, se deben tomar como base del cálculo del ISN o si, por el contrario, al no haberse erogado dichas cantidades, por solo ser provisionales, deben excluirse de la base del cálculo de ese impuesto.

IMPUESTO SOBRE NÓMINAS (ISN)

Antes de entrar en materia, vale la pena recordar que el ISN es una contribución indirecta de carácter estatal y grava las erogaciones o pagos en dinero o en especie que por concepto de remuneración al trabajo tiene que erogar el patrón, es decir, es un tributo instantáneo y monofásico que grava la erogación.

En el caso de la Ciudad de México, en el Código Fiscal de la Ciudad de México se prevé en su artículo 159 que dicha contribución se causará en el momento en que se realicen las erogaciones por el trabajo personal subordinado y se pagará mediante declaración, que presentarán a través de los medios electrónicos que establezca la Secretaría, a más tardar el día 17 del mes siguiente.

ANTECEDENTES

A continuación se mencionan los antecedentes que dan origen al estudio del tema:

  • La Subtesorería de Fiscalización de la Tesorería de la Ciudad de México ejerció sus facultades de comprobación sobre un contribuyente, determinándole un crédito fiscal por la existencia de diferencias en el pago del ISN correspondiente a un ejercicio fiscal.
  • Lo anterior al considerar que el contribuyente no declaró el total de las remuneraciones al trabajo personal subordinado erogadas, pues de los registros mensuales advirtió que de enero a noviembre contablemente se obtuvieron cantidades por concepto de aguinaldo y, por tanto, formaban parte de la base de esa contribución.
  • La contribuyente promovió juicio contencioso administrativo contra esa resolución determinante del crédito fiscal ante el Tribunal de Justicia Administrativa de la Ciudad de México, sin embargo este reconoció la validez de la resolución impugnada.
  • Inconforme, promovió juicio de amparo directo, argumentando que los registros mensuales identificados por concepto de aguinaldo tienen el carácter de provisiones y que, por tanto, no debieron ser considerados para efectos de integrar la base del ISN, pues esa prestación se eroga hasta el mes de diciembre.

De ese amparo conoció el Cuarto Tribunal Colegiado en materia administrativa del Primer Circuito, emitiendo la tesis aislada que lleva por rubro:

IMPUESTO SOBRE NÓMINAS. LOS REGISTROS CONTABLES QUE EL CONTRIBUYENTE IDENTIFIQUE COMO PROVISIONES POR CONCEPTO DE “AGUINALDO” CORRESPONDIENTES A LOS MESES DE ENERO A NOVIEMBRE DE UN EJERCICIO FISCAL, NO DEBEN CONSIDERARSE PARA DETERMINAR LA BASE GRAVABLE DE ESE TRIBUTO, PUES CONFORME A LA LEY FEDERAL DEL TRABAJO, ESA PRESTACIÓN SOCIAL SE EROGA EN DICIEMBRE, con número de localización I.4o.A.44 A (11a.), publicada en el Semanario Judicial de la Federación el 17 de noviembre de 2023.

AGUINALDO

El tribunal colegiado adujó que aunque el aguinaldo es parte integrante del salario, no constituye una erogación regular u ordinaria, pues su pago se realiza en el mes de diciembre de cada año, conforme al artículo 87 de la Ley Federal del Trabajo (LFT).

Que en México esa prestación fue incorporada en ley en 1970, al considerarse que el trabajador tiene que efectuar gastos extraordinarios con motivo de las festividades y vacaciones de diciembre, lo que no podría hacer con su salario habitual porque regularmente este es destinado a cubrir las necesidades familiares diarias.

Bajo esa tesitura, advirtió que acorde con la naturaleza y obligación de pago del aguinaldo, es válido afirmar que esa prestación laboral debe erogarse en el mes de diciembre y no en un periodo o mes anterior.

CRITERIO

El colegiado manifestó que el contribuyente puede programar la constitución de provisiones, con la finalidad de que cuando surja la obligación de pagar el aguinaldo esté preparado para hacer uso de esa provisión de fondos, en la inteligencia de que el deber de pago del impuesto surge en cuanto cubra esa porción de la nómina, no antes.

Por consiguiente, ese tribunal razonó que si durante el ejercicio fiscal revisado, la autoridad detectó la existencia de una provisión para el pago del aguinaldo, que no se reflejó en el ISN por el cual se realizó el cálculo, resultaba indudable que al ser una prestación que se cubre en el mes de diciembre, durante el periodo de enero a noviembre no se había actualizado el supuesto de causación correspondiente, por lo que no resultaba exigible su pago.

CONCLUSIÓN

El tribunal colegiado concluyó que como el ISN constituye un tributo indirecto que grava los pagos en dinero o en especie que por concepto de remuneración al trabajo eroga el patrón, el hecho imponible se actualiza hasta que se paga, por lo que cuando un contribuyente dentro de su contabilidad lleve a cabo registros por concepto de “aguinaldo” correspondientes a los meses de enero a noviembre, identificados como provisiones, la base gravable del impuesto respectivo debe tomarse en cuenta hasta que efectivamente se efectúa la erogación respectiva (diciembre).

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Carlos Herrera
Tax Editor en Thomson Reuters México | + posts